Основы международного корпоративного налогообложения - читать онлайн книгу. Автор: Владимир Гидирим cтр.№ 265

Комментарий к МК ОЭСР далее отмечает, что простое внедрение указанных выше положений в тексты международных соглашений, поскольку они применяются универсально, может также затронуть коммерческие сделки и незлоупотребительные ситуации. Именно поэтому в Комментарии также предлагается параллельно со специфическими нормами ввести защитные нормы в отношении добросовестных сделок (bona fide cases) ^[1423]. Такие нормы включают: 1) общую оговорку о добросовестных сделках (general bona fide cases) ^[1424]; 2) оговорку о деятельности (activity provision) ^[1425]; 3) оговорку о сумме налога (amount-of-tax provision) ^[1426]; 4) оговорку о биржевом листинге (stock exchange provision) ^[1427]; 5) оговорку об альтернативном предоставлении выгод (alternative relief provision) ^[1428]. Комментарии к МК ОЭСР также предлагают ввести специальное «дискреционное» положение, разрешающее компетентным органам договаривающихся государств, в частности государству-источнику, дискреционное полномочие разрешить резиденту другого государства применять выгоды конвенции, даже если он не смог выполнить описанные выше тесты.

Государства, желающие адресовать вопрос о противодействии шопингу (неправомерному использованию) налоговых соглашений более действенным образом, могут рассмотреть более детальные положения об ограничении льгот налоговых соглашений, направленные на исключение из сферы применения налогового соглашения нерезидентов договаривающихся государств, которые рассчитывают получить выгоды налогового соглашения, используя лиц, которые обычно квалифицируются как резиденты таких государств.

В отличие от концепции бенефициарного собственника, положения которой применяются в основном только к дивидендам, процентам и роялти (реже – к другим доходам), для всех налоговых конвенций, заключенных США, характерны гораздо подробные положения об ограничении льгот ^[1429]. Они основаны на модельной ст. 22 об ограничении льгот МК США. Эта статья – самая детальная и совершенная форма недопущения неправомерного использования налоговых соглашений, однако вместе с тем и самая сложная для применения по сравнению с аналогичными нормами МК ОЭСР и ООН. Модельная ст. 22 МК США сразу устанавливает сферу применения конвенции исключительно к резидентам договаривающихся государств – квалифицирующим лицам (qualified persons), а на иных лиц все положения конвенции не распространяется (для сравнения: концепция бенефициарного собственника в МК ОЭСР затрагивает только ст. 10, 11 и 12, но не все статьи МК). Полная версия ст. 22 МК США в обновленной версии 2016 г. на английском языке с авторским переводом на русский язык приведена в Приложении.

Для определения квалифицирующего лица применяется серия специфических тестов. Физические лица – резиденты договаривающихся государств по определению выполняют тест (п. 22.2.а МК США – 2016) ^[1430], равно как и государство в лице его органов (п. 22.2.b МК США – 2016). Соответственно, дальнейшие ограничительные тесты направлены на компании и корпорации.

Первый тест, по которому корпорация может удовлетворить критерию квалифицированного лица, – условие о регулярном обращении определенных акций компании на признанной фондовой бирже, расположенной в стране местонахождения компании (п. 22.2.с.i.A МК США – 2016); если биржа находится в другой стране, то достаточно, чтобы основное место управления и контроля находилось в стране инкорпорации компании (п. 22.c.i.B МК США – 2016). Если компания не проходит тест биржевого обращения, то существует условие, чтобы как минимум 50 % голосующих акций принадлежали не более чем пяти котирующимся компаниям – квалифицированным лицам (п. 22.2.ii МК США – 2016).

Эти правила еще известны как тесты прямого и косвенного биржевого обращения. Первый тип, тест прямого биржевого обращения акций ^[1431] (direct stock exchange test), требует, чтобы основной класс акций компании торговался на признанной бирже в дополнение к существенному присутствию налогоплательщика в стране своего резидентства (см. далее). Второй тип, тест косвенного биржевого обращения акций ^[1432] (indirect stock exchange test), требует, чтобы как минимум 50 % голосующих акций находились в прямом владении по меньшей мере пяти лиц, квалифицируемых согласно первому тесту.